Actualidad Jurídica – Departamento de Derecho Fiscal – Noviembre 2021
La polémica que rodea al Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana (IIVTNU), comúnmente conocido como Plusvalía Municipal, no es nueva, sino que surgió antes de su aprobación, en 1988, cuando ya se denunció su ilegalidad al establecer la presunción absoluta de que en todas las transmisiones de terrenos de naturaleza urbana se producía un incremento de valor sujeto a tributación.
El 11 de mayo de 2017, casi treinta años después de su aprobación, el Tribunal Constitucional declaró, por fin, inconstitucionales y nulos aquellos preceptos de la Plusvalía Municipal que estaban sometiendo a tributación situaciones de inexistencia de incremento de valor de los terrenos y encomendó al legislador la modificación de la normativa para adaptarla a su pronunciamiento.
Posteriormente, el 31 de octubre de 2019, y sin que el legislador hubiese hecho los deberes, el Tribunal Constitucional dictó una nueva sentencia en la que volvió a declarar inconstitucional la regulación de la Plusvalía Municipal, pero en este caso para aquellos supuestos en los que la cuota a satisfacer fuese superior al incremento patrimonial obtenido por el contribuyente. El Tribunal Constitucional aprovechó para recordarle al legislador que habían pasado dos años desde su anterior sentencia y que no se había modificado la normativa reguladora de este impuesto.
Pues bien, más de cuatro años después de la sentencia de 2017, el 26 de octubre de 2021, el Tribunal Constitucional nos sorprende con la divulgación de una nota informativa en la que se limita a afirmar que se ha declarado la inconstitucionalidad y nulidad de los artículos que regulan el método de cálculo objetivo de la base imponible de la Plusvalía Municipal.
Este anuncio, nuevamente, genera un frenético revuelo. Para los contribuyentes, que ven abierta la posibilidad de reclamar la devolución de las cantidades indebidamente pagadas al amparo de un impuesto cuya fórmula de cálculo ha sido declarada nula y, en palabras del propio Tribunal Constitucional, ha supuesto “su expulsión del ordenamiento jurídico, dejando un vacío normativo en la determinación de la base imponible que impide la liquidación, comprobación, recaudación y revisión de este tributo y, por tanto, su exigibilidad”. Y para los ayuntamientos, que no solo ven peligrar sus arcas públicas, sino que también temen ser colapsados por el volumen de reclamaciones de los contribuyentes solicitando la devolución de lo indebidamente pagado.
Ahora bien, el 3 de noviembre se conoce el texto de la Sentencia dictada el 26 de octubre de 2021 por el Tribunal Constitucional en la cuestión de inconstitucionalidad 4433-2020 (en adelante, la “Sentencia”) y, para sorpresa de muchos, el Tribunal Constitucional limita los efectos de la nulidad declarada impidiendo que sean objeto de revisión, con base en la misma, las siguientes situaciones:
- Las obligaciones tributarias devengadas que, a 26 de octubre de 2021, hayan sido decididas definitivamente mediante sentencia con fuerza de cosa juzgada o mediante resolución administrativa firme.
- Liquidaciones provisionales o definitivas que, a 26 de octubre de 2021, no hayan sido impugnadas.
- Las autoliquidaciones cuya rectificación no se hubiese solicitado antes del 26 de octubre de 2021.
- Cuando el impuesto se paga mediante una autoliquidación (como sucede en la mayoría de grandes municipios), el contribuyente tiene un plazo de cuatro años para instar la rectificación de la autoliquidación presentada y, en su caso, solicitar la devolución de las cantidades indebidamente ingresadas. Pues bien, y aquí viene lo más sorprendente, el fallo del Tribunal Constitucional ha determinado que, a efectos exclusivos de esta Sentencia, tendrán consideración de situaciones consolidadas y no susceptibles de ser impugnadas estas autoliquidaciones.
Por lo que se refiere a la limitación de los efectos de la Sentencia del Tribunal Constitucional, somos muchos los que defendemos que estamos ante un supuesto de legalidad ordinaria y no constitucional y, en consecuencia, deben ser los tribunales ordinarios los que, en el caso de que los contribuyentes recurran situaciones consideradas consolidadas por el Tribunal Constitucional, decidan si están o no consolidadas y si le es de aplicación los efectos de la Sentencia.
Por otro lado, la Sentencia señala además que corresponde al legislador estatal llevar a cabo las modificaciones o adaptaciones pertinentes en la norma, para adecuar la Plusvalía Municipal a las exigencias de constitucionalidad señaladas por el Tribunal Constitucional en la Sentencia y en las dos anteriores.
Pues bien, sin que se haya llegado a publicar la Sentencia, amparándose en los principios de necesidad y eficacia y la conveniencia de evitar posibles distorsiones inmediatas en el mercado inmobiliario, el Consejo de Ministros ha empleado el Real Decreto-Ley, en concreto el 26/2021 (en adelante, el “Real decreto-ley”), para, como dice en su exposición de motivos, “dar respuesta al mandato del Alto Tribunal de llevar a cabo las modificaciones o adaptaciones pertinentes en el régimen legal del impuesto como consecuencia de la última de las sentencias referidas, así como integrar la doctrina contenida en las otras dos sentencias, al objeto de dar unidad a la normativa del impuesto y cumplir con el principio de capacidad económica”.
El artículo 86 de la Constitución Española habilita al Gobierno para dictar decretos-leyes en casos de extraordinaria y urgente necesidad y, según reza la exposición de motivos del Real decreto-ley, en el presente caso se justifica la extraordinaria y urgente necesidad de aprobar la reforma legislativa demandada por el TS en: “la necesidad del inmediato restablecimiento de la exigibilidad del impuesto en aras de preservar el principio constitucional de estabilidad presupuestaria, así como la conveniencia de evitar posibles distorsiones inmediatas en el mercado inmobiliario que agraven la situación de forma urgente.”
Y, como era de esperar con este impuesto, el que se haya aprobado esta modificación a través de un Real decreto-ley no está exenta de controversia, y el Ministerio lo sabe, pero parece claro que ha preferido salir airoso de esta situación, resucitar el impuesto, y esperar a ver qué sucede en el futuro si ha de ser, nuevamente, el Tribunal Constitucional el que, analizando la legalidad del Real decreto-ley promulgado tenga que volver a matarle.
A nuestro juicio, el problema que plantea el Real decreto-ley en este caso no habita tanto en la «extraordinaria y urgente necesidad» de la medida a acordar (aunque es difícil ver la urgencia en este caso cuando el legislador lleva con esta tarea pendiente desde el 2017), sino en que el decreto-ley le está vetado a determinados aspectos de la regulación tributaria, como es el deber de los ciudadanos a contribuir con el sostenimiento de los gastos públicos de acuerdo con su capacidad económica, mediante un sistema tributario justo, inspirado en los principios de igualdad y progresividad. Y va a ser el Tribunal Constitucional el que, en última instancia, tenga que resolver si la determinación de la base imponible de la Plusvalía Municipal es o no un elemento esencial del impuesto.
Y dejando al margen la legalidad del Real decreto-ley 26/2021, señalamos a continuación las modificaciones introducidas por el mismo a efectos de la Plusvalía Municipal y que son las siguientes:
1.- Objeto de gravamen.
La Plusvalía Municipal es el segundo impuesto que, después del IBI, actualmente genera más ingresos a los ayuntamientos y sigue gravando el incremento de valor de los terrenos de naturaleza urbana que se produce, entre otros supuestos, en las transmisiones de los mismos, ya sea a título oneroso o lucrativo (herencias, donaciones).
2.- Sistema de determinación de la base imponible del impuesto
La nueva norma establece, dos sistemas de determinación de la base imponible, a elección del contribuyente, y que son los siguientes:
- Estimación objetiva
Este método es similar al anterior. La base imponible se sigue calculando multiplicando el valor catastral del suelo en el momento del devengo por los coeficientes que apruebe el ayuntamiento correspondiente en atención al número de años transcurridos entre la adquisición y la transmisión del inmueble. En cualquier caso, los coeficientes que apruebe cada ayuntamiento no podrán superar los que se indican a continuación:
|
Periodo de tenencia |
A partir de 10/11/2021 |
Hasta la anulación por el TC |
|
Inferior a un año |
0,14 | – |
|
1 |
0,13 |
0,37 |
|
2 |
0,15 |
0,74 |
|
3 |
0,16 |
0,111 |
|
4 |
0,17 |
0,148 |
| 5 | 0,17 |
0,18,5 |
|
6 |
0,16 |
0,21 |
|
7 |
0,12 |
0,245 |
|
8 |
0,10 |
0,28 |
|
9 |
0,09 |
0,315 |
|
10 |
0,08 |
0,35 |
|
11 |
0,08 |
0,352 |
|
12 |
0,08 |
0,384 |
|
13 |
0,08 |
0,416 |
|
14 |
0,10 |
0,448 |
|
15 |
0,12 |
0,48 |
|
16 |
0,16 |
0,48 |
|
17 |
0,20 |
0,51 |
|
18 |
0,26 |
0,54 |
|
19 |
0,36 |
0,57 |
|
20 |
0,45 |
0,60 |
Como puede observarse en el cuadro anterior, los nuevos porcentajes gravan menos las transmisiones de terrenos adquiridos durante la crisis financiera (el coeficiente más bajo se aplica a las adquisiciones realizadas entre 2008 y 2011, con un 0,08) y, por el contrario, se penalizan las transmisiones a corto plazo, y los coeficientes serán inferiores a los previos a más años de tenencia.
Y, en esta misma línea, se ha fijado un coeficiente para las transmisiones que se lleven a cabo en menos de un año, que pueden tener naturaleza especulativa y que, hasta ahora no estaban gravadas con la Plusvalía Municipal.
Los coeficientes serán actualizados anualmente mediante una norma de rango legal, teniendo en cuenta la evolución del mercado inmobiliario. Si tras dicha actualización los coeficientes de las ordenanzas fiscales son superiores a los máximos antes indicados, se aplicarán estos últimos hasta que se corrija el exceso en la ordenanza fiscal.
Finalmente, se establece la posibilidad de que los ayuntamientos puedan acordar, a los exclusivos efectos de determinar la base imponible, una rebaja de hasta el 15% del valor catastral del suelo, con el objeto de adaptar el importe del tributo a la realidad de cada municipio.
- Estimación directa
Si, a instancia del sujeto pasivo, se constatara que el incremento de valor, determinado por la diferencia entre los valores del terreno en las fechas de transmisión y adquisición, es inferior al determinado por el método objetivo, se tomará como base dicho incremento. Estos valores podrán ser objeto de comprobación por los ayuntamientos.
A estos efectos, se deberán aplicar las siguientes reglas:
En el caso de bienes inmuebles en los que haya tanto suelo como construcción, la diferencia entre el precio de transmisión y el de adquisición del suelo se obtendrá aplicando la proporción que representa el valor catastral del suelo sobre el valor catastral total en el momento de la transmisión.
Como valor de transmisión o de adquisición se tomará el mayor entre el que conste en el título que documente la operación (o el declarado en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en caso de transmisiones lucrativas) y el comprobado, en su caso, por la Administración Tributaria.
No se podrán computar en este procedimiento de cálculo los gastos o tributos que graven dichas operaciones de adquisición o transmisión.
El sujeto pasivo deberá declarar la transmisión del inmueble y aportar los títulos que documenten su transmisión y previa adquisición.
A continuación, se ilustra la modificación en la tributación de la Plusvalía Municipal introducida por el Real decreto-ley con el siguiente ejemplo en el que se aplica el tipo máximo del 30%.
Supuesto de hecho: vivienda adquirida hace más de 20 años por 200.000 euros y que se transmite el año 2021 por 230.000 euros y cuyo valor catastral del suelo en 2021 es de 100.000 euros. El porcentaje del valor catastral del suelo sobre el total es del 60%
A.- Aplicación de la normativa vigente hasta la Sentencia
Base imponible: 60.000 € (100.000 * 0,60)
Tipo impositivo: 30%
Cuota tributaria a ingresar: 18.000 €.
B.- Aplicación de la normativa vigente a partir del 10 de noviembre de 2021
(i) Método de estimación objetiva
Base Imponible: 45.000 € (100.000 * 0,45)
Tipo impositivo: 30%
Cuota tributaria a ingresar: 13.500 €.
(ii) Método de estimación directa
Base imponible: 18.000€ (230.000 – 200.000 €) *60%
Tipo impositivo: 30 %
Cuota tributaria: 5.400 €
Como puede observarse, en el supuesto B, al contribuyente le beneficiaría optar por el sistema de estimación directa.
- Nueva regla de no sujeción para los casos en que no exista incremento en el valor del suelo
Se introduce un nuevo supuesto de no sujeción para aquellas operaciones en las que el contribuyente acredite que no ha existido incremento de valor. Para ello, los interesados deberán declarar la transmisión, así como aportar los títulos que documenten la transmisión y adquisición.
El cálculo del incremento de valor real obtenido en la transmisión se realizará como se ha indicado en el apartado anterior, por diferencia entre el valor de transmisión y el valor de adquisición del terreno, sin tener en cuenta gastos e impuestos.
Este supuesto contempla aquellas situaciones en las que, por ejemplo, se adquirió un terreno por 150.000 y se transmitió por 100.000 euros.
- Entrada en vigor y efectos temporales
Esta nueva normativa entró en vigor el 10 de noviembre de 2021.
Los ayuntamientos que tengan establecida la Plusvalía Municipal deberán adaptar su marco legal a lo dispuesto en el Real decreto-Ley en el plazo de 6 meses y, mientras que no se adapten las ordenanzas municipales, resultará de aplicación el marco legal dispuesto en el Real decreto-ley, tomando, para la determinación de la base imponible del impuesto, los nuevos coeficientes máximos establecidos en este.
Como conclusión a este todo lo expuesto, podemos decir que, en nuestra opinión, conjugando los efectos de la Sentencia, según el tenor literal de la misma, y la entrada en vigor del Real decreto-ley 26/2021, deberían verse beneficiadas por la nulidad declarada por la Sentencia las siguientes situaciones:
- Declaraciones y autoliquidaciones que, por el motivo que fuese, a 26 de octubre de 2021, ya se hubiesen recurrido o se hubiese instado su rectificación.
- Transmisiones de terrenos realizadas antes del 10 de noviembre de 2021 en las que la Plusvalía Municipal no se haya liquidado o autoliquidado, o en las que la liquidación o autoliquidación del impuesto se haya realizado a partir de 27 de octubre de 2021.
Marisa Ramírez Prieto. Abogada del Departamento de Derecho Fiscal de Alemany, Escalona & de Fuentes.